Cessione di beni con posa in opera: applicazione dell’IVA in fattura

Sono escluse dal meccanismo del reverse charge in ambito edile le forniture di beni con posa in opera. Questo in quanto tali operazioni, ai fini IVA, costituiscono cessioni di beni e non prestazioni di servizi. Il punto è stato oggetto di conferma da parte dell’Agenzia delle Entrate, rispettivamente:

• Per la disciplina di cui alla lettera a) dell’articolo 17, comma 6, del DPR n. 633/72, in diversi documenti di prassi (Circolare n. 37/E/2006 e Risoluzione n. 148/E/2007);

• Per la disciplina di cui alla lettera a-ter) dell’articolo 17, comma 6, del DPR n. 633/72, nella Circolare n. 14/E/2015.

Individuazione delle cessioni di beni con posa in opera

La distinzione tra cessione di beni e prestazione di servizi dipende dalla prevalenza dell'obbligazione di dare rispetto al facere. Secondo i giudici comunitari, il rapporto tra il prezzo del bene e quello dei servizi è un fattore da considerare, ma non dovrebbe essere l'unico determinante. La volontà delle parti, evidenziata nella descrizione delle clausole contrattuali, è cruciale per risolvere controversie sulla natura dell'operazione. L'Agenzia delle Entrate concorda che la volontà contrattuale delle parti è fondamentale per stabilire se prevale l'obbligazione di dare o quella di fare. 

Con riferimento al suddetto principio, l’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 37/E/2015, specifica ulteriormente che:

• Quando il programma negoziale posto in essere delle parti abbia quale scopo principale la cessione di un bene e l’esecuzione dell’opera sia esclusivamente diretta ad adattare il bene alle esigenze del cliente senza modificarne la natura. Tali contratti sono senz’altro qualificabili quale cessioni di beni con posa in opera;

• Se la volontà contrattuale è quella di addivenire ad un risultato diverso e nuovo rispetto al complesso dei beni utilizzati per l’esecuzione dell’opera, allora la prestazione di servizi si deve considerare assorbente rispetto alla cessione del materiale impiegato.

Un ulteriore elemento rilevante, per individuare la natura dell’operazione effettuata, consiste nel valutare se le parti “abbiano inteso attribuire prevalenza all’attività lavorativa prestata o all’elemento della materia“. Infine, appare utile indicare un criterio proposto dalla dottrina, per distinguere le prestazioni di servizi rispetto alle forniture di beni con posa in opera, risiederebbe nell’indagare se l’attività dell’operatore economico consiste nella produzione o commercio dei beni piuttosto che nella prestazione di servizi.

Posa in opera e chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

Seguendo questa impostazione, ad esempio, rientrerebbero nell’ambito della disciplina del reverse charge tutti gli interventi posti in essere dagli artigiani. Vediamo adesso, alcuni casi di cessioni di beni con posa in opera, a cui ha dato risposta l’Agenzia delle Entrate:

• Fornitura con posa in opera di impianti di riscaldamento, condizionamento, lavanderia, cucina, infissi, pavimenti qualora l’assuntore dei lavori ne sia il fabbricante o il commerciante abituale – Considerate cessioni di beni con posa in opera (R.M. 05/07/1976 n. 360009 vedasi sotto il testo integrale);

• Installazione impianti di allarme e loro manutenzione ordinaria – Considerate cessioni di beni con posa in opera (Risoluzione n. 164/E/2007);

• Fornitura con posa in opera di controsoffitti e pareti in cartongesso per ampliamento e ristrutturazione locali – Considerata prestazione di servizi (Risoluzione n. 220/E/2007);

• Fornitura con posa in opera di pannelli in acciaio-porcellanato – Considerate cessioni di beni con posa in opera (Risoluzione n. 255/E/2008);

• Fornitura di kit solare e materiale generico per l’installazione di impianti fotovoltaici – Considerate prestazioni di servizi (Risoluzione n. 474/E/2008).

Risoluzione del 05/07/1976 n. 360009 - Min. Finanze - Tasse e Imposte Indirette sugli Affari

Iva. Edilizia. Contratto di appalto e contratto di vendita. Elementi distintivi.

Sintesi: Ai fini dell'applicazione dell'art.79 del DPR 633/72, la verifica della sussistenza di un contratto di appalto al fine di ottenere i benefici fiscali indicati in tale norma, devono essere ricercati nella sussistenza degli elementi caratterizzanti il contratto di appalto e, in particolare, nella prevalenza delle obbligazioni di "fare" sulle obbligazioni di "dare" contenute nel contratto, giusto quanto stabilito dalle sentenze n.3517 del 28 ottobre 1958 e n.1114 del 17 aprile 1970 della Suprema Corte di Cassazione.

Testo:

La   Societa'  in   oggetto  ha chiesto,  in sostanza,  di conoscere,  ai fini  dell'applicazione  dell'art.  79   del  D.P.R.  26  ottobre  1972,  n.  633  e  successive   modificazioni,  quali   siano  i criteri da seguire allo scopo di  distinguere,    in  concreto,    il  contratto  d'appalto  dal  contratto   di  compravendita.  Ad  avviso della  parte istante detti criteri potrebbero essere ricavati dalle  disposizioni   contenute  nell'art.   1  della legge 19 luglio 1941,  n.  771,  concernente  "Provvedimenti in  materia di imposta di registro sugli appalti".  Al  riguardo,  la  scrivente precisa,  anzitutto,  che,  a prescindere da ogni  altra  considerazione,  le  disposizioni di cui alla menzionata legge n.  771,  non  possono applicarsi  al caso in questione, in quanto l'art.  80 del D.P.R.  26  ottobre 1972,   n.  634 ha abrogato,  come e' noto, le norme contenute sia  nel  R.D.L.  30.12.1923,  n.  3269 che le successive modifiche e integrazioni,  tra le quali e' da annoverare la richiamata legge n. 771.  La   scrivente  ritiene   invece  che per i criteri da adottare in concreto ai  fini  di una  esatta qualificazione del  rapporto  sia  opportuno  uniformarsi  alle   disposizioni  della   Suprema  Corte  che,  con  sentenza  n.  3517 del  28.10.1958,   ha stabilito  che  "oggetto  del  contratto  di  appalto  e'  il  risultato   di  un   "facere"  (anche  se  comprensivo  di un "dare") che puo'  concretarsi  cosi'  nel   compimento  di  un'opera  che  di  un  servizio  che  l'appaltatore   assume  verso  il committente,  dietro corrispettivo:  .....",  mentre  oggetto del  contratto di vendita puo' consistere sia in un "dare" che  in una obbligazione di "dare" e di "fare".  Ora,   tenuto conto  di tali precisazioni,  si e'  dell'avviso  che,  ai  fini  dell'applicazione   dei  benefici   fiscali,  previsti dal citato art.  79 del  D.P.R.   n.  633,  gli elementi caratterizzanti il contratto di appalto devono  essere   ricercati sulla  prevalenza del "fare" sul "dare" e,  in particolare,  come  chiarito ulteriormente  dalla Suprema Corte con  sentenza  n.  1114  del  17.4.1970,   "deve desumersi  dalle clausole contrattuali se la volonta' delle  parti  ha voluto  dare maggior rilievo  al  trasferimento  di  un  bene  o  al  processo produttivo di esso".  E'   appena il  caso di precisare che la scrivente,  nella risoluzione di casi  concreti,   si e'  attenuta ai criteri sopraesposti,  chiarendo,  fra l'altro,  con  nota n.  501629 del 10 ottobre 1975, che sono da considerare contratti di  vendita   (e  non   di  appalto)  i  contratti  concernenti  la fornitura,  ed  eventualmente   anche  la   posa  in  opera,  di  impianti  di  riscaldamento,  condizionamento   d'aria,   lavanderia,   cucina,  infissi,  pavimenti,  etc.,  qualora  l'assuntore dei  lavori sia lo stesso fabbricante o chi  fa  abituale  commercio  dei prodotti  e materiali sopra menzionati.  (V.  anche la R.M. del  12.3.1974 n. 503351).  Tuttavia,   nel caso  particolare che le  clausole  contrattuali  obbligassero  l'assuntore   degli indicati  lavori a realizzare un "quid novi" rispetto alla  normale   serie  produttiva,   deve  ritenersi  prevalente  l'obbligazione  di  "facere",   in  quanto  si configurano gli elementi peculiari del contratto di  appalto  e,  precisamente,   l'"intuitus personae" e l'assunzione del  rischio  economico    (Cass.   17.2.1958,    n.   507)   da   parte   dell'appaltatore.